Счета управленческого учета и их использование для формирования информации о затратах. Сущность, назначение и задачи управленческого учета

Различие решаемых задач во всех функциях управления обусловливает необходимость разделения двух видов учета: финансового и управленческого.

Задача управленческой бухгалтерии - установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других производственных расходов. Оперативно выявленные отклонения на счетах управленческого учета обеспечивает анализ и своевременное решение различных задач.

Задача финансовой бухгалтерии - выявить и отразить в учете реальное состояние средств и их источников, определить финансовые результаты деятельности предприятия.

Учитывая специфику технологического процесса конкретного предприятия, целесообразно нормировать затраты, связанные как с производствам, так и с реализацией продукции. При этом в расчет необходимо брать не только производственную себестоимость, но и все прочие факторы, влияющие на доходность: объемы продаж, коммерческие и административные расходы и др. Результатом должна стать стандартная (нормативная) себестоимость.

Новый План счетов бухгалтерского учета обеспечивает возможность организовать обособленную систему счетов для ведения управленческого учета в рамках единого плана счетов. В результате обеспечивается возможность параллельно использовать две группы счетов управленческого учета.

Первая группа: счета 20 - 29 - для группировки расходов по статьям в разрезе центров затрат, мест возникновения затрат, носителей затрат.

Вторая группа: счета 30 - 36 - для группировки расходов по элементам затрат.

Первая группа счетов определяет ведение управленческого учета, вторая - финансового. Взаимосвязь между ними может осуществляться с помощью специальных счетов-экранов. В частности, это может быть счет 37 «Отражение общих затрат».

Нормативный метод калькулирования не исключает учета фактических затрат, отражение которых будет производиться на вышеназванных счетах. Но при этом возникает потребность в аналитическом учете затрат на производство (по объектам калькулирования или другим признакам локализации) и по нормативной стоимости. Для этого можно использовать специальный счет, например счет 38 «Выпуск продукции (работ, услуг) по нормативной стоимости», для отражения в учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости в течение отчетного периода. На этом счете формируется информация о выпущенной из производства продукции в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость.

На отчетную дату в результате сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 38 «Выпуск продукции (работ, услуг) по нормативной стоимости» выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой), т.е. экономия или перерасход. Отклонение списывается со счета 38 в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной или сторнировочной записью. Счет 38 закрывается, и сальдо на отчетную дату не имеет.

Возможны два альтернативных варианта учета затрат на производство в финансовой и управленческой бухгалтериях. В первом случае информация о затратах на производство для финансовой и управленческой бухгалтерии формируется в единой системе бухгалтерского учета.

Счета 30 - 36, например, могут использоваться для ведения учета в разрезе элементов затрат, обеспечивая подачу информации для составления бухгалтерской отчетности. В частности, это может реализовываться следующим образом:

счет 30 «Материальные затраты»;

счет 31 «Затраты на оплату труда»;

счет 32 «Отчисления на социальные нужды»;

счет 33 «Амортизация»;

счет 34 - 36 «Прочие затраты».

По окончании месяца при необходимости получения аналитических данных о затратах в разрезе статей затрат кредитуются счета учета элементов затрат со списанием сумм в дебет счета 37 «Отражение общих затрат». Информация о производственных затратах по статьям отражается по дебету счетов 20 - 29 в корреспонденции со счетом 37 «Отражение общих затрат». Счета управленческой бухгалтерии для учета производственных затрат следующие:

счет 20 «Основное производство»;

счет 23 «Вспомогательные производства»;

счет 25 «Общепроизводственные расходы»;

счет 26 «Общехозяйственные расходы»;

счет 28 «Брак в производстве»;

счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Необходимость перегруппировки затрат, например, с центров затрат на носители затрат, может быть реализована с использованием счета 37 «Отражение общих затрат». При формировании информации по центрам ответственности также производится ее перегруппировка с использованием счета 37 «Отражение общих затрат».

По окончании месяца затраты отражаются по кредиту счета 43 «Готовая продукция» с последующим списанием в дебет счета 90 «Продажи» по факту отгрузки продукции.

В случае второго альтернативного варианта формирование в учете производственных затрат предусматривает выделение счетов 20 - 29 в самостоятельную локальную систему управленческого учета. Возможность такого выделения может обеспечиваться использованием счета 27 «Распределение общих затрат».

Расходы в финансовом учете в течение отчетного периода формируются на счетах 30 - 36 в разрезе элементов. По окончании периода они закрываются по кредиту в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи».

В течение месяца для управления и контроля за уровнем затрат формируется информация в разрезе объектов учета (центров затрат, центров ответственности, носителей затрат) по дебету счетов 20 - 29 в корреспонденции со счетом 27 «Распределение общих затрат». Суммы, отражаемые на счетах производственного учета, должны быть равны затратам, учтенным на счетах 30 - 36 финансовой бухгалтерии. По окончании месяца формируется управленческая отчетность о производственных затратах, и отпадает необходимость в дальнейшем использовании и хранении аналитической информации о затратах, что сопровождается бухгалтерской записью по дебету счета 27 в корреспонденции со счетами 20, 23, 25, 26. В этом случае в финансовом учете уже не используется информация о затратах по нормативной стоимости.

Формирование информации о затратах на счетах управленческого учета предполагает его ведение в рамках единой с финансовым учетом системы счетов или в самостоятельной системе счетов.

Выбор конкретного порядка учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции определяется спецификой деятельности организации, особенностями организационной структуры и структуры управления, технологическими особенностями производства, целевыми установками и информационными потребностями системы управления.

Действующий План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 34н, предполагает разделение финансового и управленческого учета, что соответствует западной практике организации бухгалтерского учета.

Финансовая бухгалтерия является обязательной и организуется во всех странах с развитой рыночной экономикой.

Финансовая бухгалтерия решает проблемы формирования картины финансового положения организации, исчисления конечных результатов ее деятельности. Основная цель финансовой бухгалтерии - контроль за затратами по их элементам с ориентацией на стоимость конечной продукции и конечный финансовый результат.

В связи с этим в планах счетов зарубежных предприятий всегда имеется раздел счетов по учету затрат по элементам.

Например, план счетов Чехии предусматривает восемь, а общенациональный план счетов Франции - девять синтетических счетов для учета затрат по элементам.

Организация учета затрат на производство в Канаде и США имеет некоторые особенности. Так, учет затрат на производство по элементам организуется в финансовой бухгалтерии. При этом учет затрат по статьям калькуляции может быть интегрирован в финансовую бухгалтерию, а центры ответственности организуются по месту возникновения затрат в разрезе элементов. Учет затрат по статьям калькуляции и калькулирование себестоимости продукции осуществляется в управленческой бухгалтерии.

В Германии учет себестоимости продукции не является частью бухгалтерского учета. Как особое отделение счетоводства на предприятии он ведется вне финансового учета, является как бы «внутренней» бухгалтерией предприятия, не в полном объеме подлежит предъявлению налоговым органам и должен быть отдельно представлен всего лишь

в связи с оценкой готовой продукции и незавершенного производства предприятия при составлении готовой отчетности.

В целом в мировой практике учет затрат по статьям калькулирования организуется по четырем основным моделям:

• самостоятельная управленческая бухгалтерия (Франция, Бельгия);
• интегрированная в финансовую (США, Канада, Германия);
• статистический принцип определения себестоимости (Венгрия,

Отсутствие управленческой бухгалтерии.

Самостоятельная управленческая бухгалтерия, выделенная из

финансовой, по оценкам большинства зарубежных специалистов, более производительная и гибкая, чем интегрированная в состав финансовой бухгалтерии.

Управленческая бухгалтерия ориентирована на информационное обеспечение управления производством и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг).

Экономическая и контрольная взаимосвязь между управленческим и финансовым учетом в западной практике осуществляется с помощью специальных счетов, называемых в зависимости от учетных систем отражающими, параллельными, счетами-экранами.

Особое внимание в зарубежном учете уделяется классификации затрат производства. При этом наблюдается четкое различие между затратами на производство и себестоимостью продукции, так как затраты учитываются в финансовой бухгалтерии в разрезе соответствующих элементов и затем отражаются в управленческой бухгалтерии, где производится их перегруппировка в необходимых разрезах и определяется полная или усеченная себестоимость в разрезе статей затрат.

Для целей формирования информации о затратах в отечественном финансовом и управленческом учете предусмотрен Раздел III Плана счетов «Затраты на производство». Счета этого раздела предназначены для систематизации и накапливания информации о расходах организации по обычным видам деятельности в разрезе калькуляционных статей и элементов затрат, обеспечения контроля за формированием себестоимости продукции (работ, услуг).

Выделение счетов управленческого учета из общей системы счетов для целей учета и анализа затрат обеспечивает повышение аналитичности получаемой информации о затратах и себестоимости продукции, сохранение коммерческой тайны об уровне затрат производства, рентабельности отдельных видов выпускаемой продукции (работ, услуг).

Обособление счетов для целей управления производственной деятельностью организации, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) позволяет обобщать информацию о процессах формирования издержек производства и обращения, стоимости готовой продукции и процессах ее реализации.

План счетов и Инструкция по его применению рекомендуют использование следующих двух групп счетов:

• счета 20-29 рекомендуется использовать для учета расходов по статьям калькуляции, местам возникновения (видам производства), исчисления себестоимости продукции (работ, услуг);
• счета 30-39 предлагается использовать для учета расходов по экономическим элементам. Для каждого элемента затрат предполагается открытие отдельного счета, что соответствует международной учетной практике.

Подразделение затрат по элементам необходимо для определения затрат всей производственной деятельности предприятия: непосредственно на изготовление и выпуск продукции, на обслуживание производства и управление и т.д.

Счета 20-29 Раздела III Плана счетов «Затраты на производство» обеспечивают учет издержек производства по калькуляционным статьям, местам возникновения расходов (основное производство, вспомогательные производства, структурные подразделения и др.) и используются для определения себестоимости выпущенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) и себестоимости остатков незавершенного производства.

План счетов и Инструкция по его применению отражают названия и порядок применения этих счетов:

• калькуляционные счета :
  • 20 «Основное производство»;
  • 23 «Вспомогательные производства»;
  • 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»;
• собирательно-распределительные счета :
  • 25 «Общепроизводственные расходы»;
  • 26 «Общехозяйственные расходы»;
  • 28 «Брак в производстве».

Прямые расходы, связанные непосредственно с производством продукции (выполнением работ, оказанием услуг), расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака отражаются на счете 20.

Прямые расходы списываются на счет 20 с кредита счетов 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

Расходы вспомогательных производств относятся на счет 20 с кредита счета 23. Косвенные расходы переносятся на счет 20 со счетов 25 и 26, потери от брака - со счета 28.

Косвенные расходы относятся в дебет счетов 25, 26 с кредита счетов материальных, трудовых и денежных ресурсов. Их распределение

обычно производится пропорционально избранной в учетной политике организации базе.

В результате распределения косвенных расходов и списания их в дебет счета 20 счета общепроизводственных и общехозяйственных затрат на конец отчетного периода закрываются и остатков не имеют. Суммирование затрат по всем видам продукции дает общую сумму затрат по счету 20.

Суммы фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) переносятся с кредита счета 20 в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи». Остаток по счету 20 на конец периода отражает стоимость незавершенного производства.

В результате фактическая себестоимость произведенной продукции в управленческом учете рассчитывается по следующей формуле:

Ф20 = Н1 + Зт - Н2,

где Ф20 - фактическая себестоимость по счету 20 «Основное производство»; HI, Н2 - незавершенное производство на начало и конец периода в разрезе статей калькуляции; Зт - затраты по статьям калькуляции.

С учетом целевых установок и информационных потребностей системы управления себестоимость может определяться троекратно:

Себестоимость произведенной продукции:

Ф20 = Н1 + Зт - Н2;

Себестоимость отгруженной продукции:

Ф45 = НГ1 + Ф20 - НГ2;

Себестоимость проданной продукции:

Ф90 = HOI + Ф90 - Н02,

где Ф20, Ф45, Ф90 - фактическая себестоимость по счетам 20 «Основное производство», 45 «Товары отгруженные», 90 «Продажи»;

HI, Н2 - незавершенное производство на начало и конец периода;

НГ1, НГ2 - остатки готовой продукции на начала и конец периода;

HOI, Н02 - остатки товаров, отгруженных на начало и конец периода;

Зт - затраты на производство по статьям калькуляции.

В то же время в Разделе III Плана счетов состав и методика использования счетов 30-39 не определены, эти счета оставлены свободными. Инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.

Как уже отмечалось, каждая организация самостоятельно принимает решение об использовании и устанавливает состав «тридцатых

счетов», порядок их применения исходя из особенностей своей деятельности, специфики организационной структуры, используемых методов управления.

Разные авторы предлагают свои подходы и порядок использования счетов 30-39. Так, Л.З. Шнейдман предлагает для ведения финансового и управленческого учета затрат на производство использовать вариант с двумя системами учета - счета финансового учета и счета управленческого учета (табл. 3).

Таблица 3

Перечень счетов финансовой и управленческой бухгалтерии 1

Взаимосвязь между финансовым и управленческим учетом предлагается осуществлять с помощью специально открываемых отражающих счетов (счетов-экранов или счетов «со звездочкой).

В финансовой бухгалтерии отражается формирование затрат по элементам, а в управленческой бухгалтерии - по статьям калькуляции. Это позволяет детализировать и обобщать информацию о процессах формирования издержек производства и обращения, стоимости готовой продукции и процессе ее реализации с сохранением коммерческой тайны.

Так как информация финансового учета предназначена для внешних пользователей, сальдо по счетам финансового учета отражается в бухгалтерской финансовой отчетности, в то время как сальдо по счетам управленческого учета не находит в ней отражения. Для целей формирования бухгалтерской финансовой отчетности информация о затратах группируется по элементам, а для внутренней управленческой отчетности - по статьям калькуляции. Следовательно, счета, отражающие элементы затрат, следует относить к счетам финансового учета (счета 30-39), а счета учета затрат по статьям калькуляции - к счетам управленческого учета (счета 20-29).

Л.З. Шнейдман приводит вариант корреспонденции счетов по отражению формирования затрат по обычным видам деятельности с использованием счетов 20-39 (табл. 4).

Таблица 4

Схема учета записей в финансовой и управленческой бухгалтерии 1

" См.: Шнейдман Л.З. Указ. соч.

Окончание табл. 4

Вместе с тем некоторые специалисты отмечают, что использование одних и тех же счетов с одинаковыми номерами в финансовом и управленческом учете нерационально и может вызывать определенные сложности с их кодировкой и корреспонденцией.

В.Ф. Палий и В. В. Палий предлагают на основе использования счетов 20-39 Раздела III Плана счетов отражать затраты на произ-

водство на счетах финансового и управленческого учета в единой системе бухгалтерского учета .

Предлагается в Разделе 111 Плана счетов за счет свободных номеров счетов 30-39 открыть счета учета затрат по элементам по наименованию элементов затрат в финансовом учете, а также отражающие счета. Сначала ведется учет затрат по элементам, а затем с помощью отражающих счетов производится их распределение между счетами калькуляции.

Пункт 8 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. № ЗЗн, при формировании расходов по обычным видам деятельности определяет их группировку по экономическим элементам в следующем разрезе:

• материальные затраты;
• затраты на оплату труда;
• отчисления на социальные нужды;
• амортизация;
• прочие затраты.

Для целей управления перечень расходов по статьям затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Таким образом, в Разделе III Плана счетов рекомендуется открывать следующие счета:

• в соответствии с группировкой затрат по экономическим элементам :
  • 30 «Материальные затраты»;
  • 31 «Затраты на оплату труда»;
  • 32 «Отчисления на социальные нужды»;
  • 33 «Амортизация»;
  • 34 «Прочие затраты»;
• счет для отражения общих затрат :
  • 37 «Свод затрат по элементам».

Порядок формирования информации о затратах с использованием данных счетов включает три основных этапа:

учет затрат по экономическим элементам.

Дебет счета 30

Кредит счетов 10 «Материалы», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражается стоимость израсходованных на производство материалов.

При формировании данного элемента затрат важное значение имеет правильность стоимостной оценки приобретенных материальных ценностей и порядок их списания в производство.

К счету 30 могут быть открыты субсчета по видам и направлениям материальных затрат:

• 30-1 «Основное сырье»;
• 30-2 «Материалы»;
• 30-3 «Вспомогательное сырье и материалы»;
• 30- 4 «Топливо и энергия» и т.п.

Дебет счета 31

Кредит счетов 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резервы предстоящих расходов» - отражаются суммы начисленной заработной платы, начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и др.

К счету 31 открываются субсчета по видам и направлениям начислений на оплату труда:

• 31- 1 «Оплата труда производственного персонала»;
• 31-2 «Оплата труда вспомогательного персонала»;
• 31- 3 «Другие виды оплаты труда» и т.п.

Дебет счета 32

Кредит счетов 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 96 «Резервы предстоящих расходов» - отражаются суммы отчислений по страховым взносам во внебюджетные фонды, предстоящие социальные выплаты по решению собственника организации или его представителей.

К счету 32 открываются субсчета по видам страховых взносов:

• 32- 1 «По социальному страхованию»;
• 32-2 «По пенсионному обеспечению»;
• 32-3 «По обязательному медицинскому страхованию».

Дебет счета 33

Кредит счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов» - отражаются суммы начисленной амортизации в соответствии с принятыми методами и нормами амортизации.

Дебет счета 34

Кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» - отражаются расходы, которые не относятся ни к одному из выделенных экономических элементов затрат, по соответствующим субсчетам:

• 34-1 «Налоги и сборы»;
• 34-2 «Платежи за загрязнение окружающей среды»;
• 34-3 «Затраты на оплату процентов по полученным кредитам»;
• 34-4 «Затраты на гарантийный ремонт и обслуживание»;
• 34-5 «Арендные платежи» и т.д.
• свод общих затрат по элементам.

На этом этапе счета по учету элементов затрат ежемесячно закрываются в дебет отражающего счета 37 «Свод затрат по элементам»: Дебет счета 37

Кредит счетов 30, 31, 32, 33, 34;

распределение затрат по калькуляционным счетам.

После отражения общих затрат собранные на счете 37 суммы распределяются между калькуляционными счетами:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 37.

Другой вариант формирования системы счетов управленческого учета предполагает выделение счетов 20-29 в отдельную от финансового учета автономную систему счетов управленческого учета.

Данный вариант предлагает организацию учета затрат на производство по следующей схеме:

• 1) управленческий учет ведется по калькуляционным счетам 20, 23, 29 и собирательно-распределительным счетам 25, 26 с необходимой детализацией по местам возникновения затрат (центрам ответственности):
  • видам производства;
  • видам работ;
  • производственным подразделениям (филиалам, участкам, цехам);
  • бригадам;
  • управленческим подразделениям и т.д.

При этом обеспечивается контроль отклонения фактических расходов от норм, нормативных или запланированных затрат.

Прямые затраты на производство в необходимом аналитическом разрезе по местам возникновения затрат отражаются на калькуляционных счетах 20, 23 и 29.

Накладные расходы группируются на собирательно-распределительных счетах 25 и 26: накладные расходы производственных подразделений отражаются на счете 25, а накладные управленческие расходы по местам возникновения затрат - на счете 26.

В предлагаемой системе управленческого учета затрат дополнительно открывается специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат». Отражаемые на счетах 20, 23, 25, 26, 29 расходы ежемесячно относятся в кредит счета 27.

Собранные на счетах 25 и 26 накладные расходы ежемесячно списываются на калькуляционные счета 20, 23 и 29. Таким образом обеспечивается возможность калькулирования полной или сокращенной себестоимости производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг).

По окончании отчетного года калькулируемые на счетах 20, 23 и 29 расходы относятся в дебет счета 27. Калькуляционные счета 20, 23, 29 закрываются;

2) финансовый учет расходов по экономическим элементам ведется с использованием счетов 30-34 с ежемесячным их закрытием в дебет отражающего счета 37 «Свод затрат по элементам».

Распределение общих затрат с кредита счета 37 ежемесячно производят на счета текущих расходов по обычным видам деятельности:

• расходов по заготовке и доставке материально-производственных запасов - на счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
• расходов по выпуску продукции (выполнению работ, оказанию услуг) - на счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;
• расходов, связанных с продажей продукции, работ, услуг - на счет 44 «Расходы на продажу» и др.

Для учета остатков незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства дополнительно в систему счетов финансового учета вводится счет 38 «Незавершенное производство», записи по которому ежемесячно составляются в корреспонденции со счетом 37: Дебет счета 38

Кредит счета 37 - при увеличении остатков незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства;

Дебет счета 37

Кредит счета 38 - при сокращении остатков незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства;

3) отражающий счет 27 «Распределение общих затрат» управленческого учета является по отношению к отражающему счету 37 «Свод затрат по элементам» финансового учета зеркально противоположным и выполняет контрольную функцию. Ежемесячно отражаемая по дебету счета 37 сумма общих затрат соответствует аналогичной величине расходов по кредиту счета 27.

И.П. Комиссарова предлагает Раздел III Плана счетов разделить на две части :

• «Расходы по обычным видам деятельности» с сохранением действующих правил и процедур учета затрат на производство с использованием «двадцатых счетов»;
• «Совокупные расходы организации» с отражением общих расходов организации в разрезе экономических элементов на базе использования «тридцатых счетов»:
  • 30 «Расходы сырья и материалов»;
  • 31 «Расходы комплектующих изделий и полуфабрикатов»;
  • 32 «Расходы топлива и энергии»;
  • 33 «Расходы на оплату труда»;
  • 34 «Амортизация внеоборотных активов»;
  • 35 «Начисленные налоги и сборы»;
  • 36 «Прочие расходы».

Формирование расходов осуществляется по дебету данных счетов, а направления их использования (списания) отражаются по кредиту в корреспонденции с соответствующими счетами бухгалтерского учета.

Система учета затрат на производство и калькулирование продукции должна обеспечивать раздельный учет затрат в разрезе экономических элементов и статей калькуляции с тем, чтобы учет затрат по экономическим элементам обеспечивал возможность управления и контроля финансовой устойчивости компании, а учет затрат по калькуляционным статьям предоставлял информацию о процессах формирования издержек производства и обращения, стоимости готовой продукции и ее реализации в целях эффективного управления затратами и себестоимостью.

Каждый из рассмотренных вариантов формирования информации о затратах на производство на счетах управленческого учета имеет свои преимущества и недостатки, объективно оценить которые можно только с учетом особенностей функционирования конкретного хозяйствующего субъекта (размеры организации, масштабы и виды осуществляемой деятельности, организационная структура управления, производственная структура, целевые установки и информационные потребности менеджмента, объекты управленческого учета и др.).

См.: Комиссарова И.П. Трансформация учета расходов организации: методология и практика. - М.: Бухгалтерский учет, 2002.

Автоматизированная система учёта и контроля в розничной торговле

Для ведения планов счетов бухгалтерского учета в системе 1С:Предприятие используются объекты метаданных типа «План счетов». Объектами данных этого типа являются бухгалтерские счета -- учетные регистры...

Бухгалтерский учет в банках

Бухгалтерский учет на предприятии

При ведении бухгалтерского учета ООО «СО» используется единый рабочий план счетов, обязательный к применению всеми работниками бухгалтерской службы...

Ведение бухгалтерского учета на предприятии ООО "Аркада"

Система счетов бухгалтерского учета способна обеспечить любой информацией, необходимой для целей планирования, нормирования, управления и контроля за выполнением заданий...

Объекты бухгалтерского учета и соответствующие им счета

План счетов бухгалтерского учета представляет собой систематизируемый перечень счетов бухгалтерского учета, в основе которого используется классификация счетов по их экономическому содержанию...

Общая структура и порядок применения Плана счетов субъектами бюджетного учета. Бюджетный учет осуществляется в соответствии с федеральным законом «О бухгалтерском учете» бюджетным законодательством...

Организация бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях. Назначение и содержание плана счетов бюджетного учета

Порядок отражения операций по исполнению бюджетов бюджетной системы Российской Федерации на счетах учета; - порядок отражения органами, осуществляющими кассовое обслуживание бюджетов...

Организация компьютерного учета на примере УФКСС и ДМ Администрации г. Жуковского

Перед учетом любых хозяйственных операций прежде всего определяется план счетов, на основе которого в дальнейшем будет вестись бухгалтерский учет. На предприятиях может использоваться стандартный план счетов...

Организация учетно-операционной работы в банках

План счетов предназначен для правильного ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях. План счетов - это приложение к положению Нац. Банка "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях...

План счетов бухгалтерского учета. Двойная запись

В результате интенсивной работы по унификации бухгалтерского учета все юридические лица, кроме банков и бюджетных организаций, используют новый Генеральный план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности субъектов...

Понятие и классификация расходов по обслуживанию производства и управления

ООО "Промстрой" применяет план счетов, который не противоречит Приказу Минфина РФ "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению"...

Принципы организации бухгалтерского финансового учета

В системе нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место между нормативными документами второго и третьего уровней, т.е. не имеющими нормативно - правового характера...

Разработка и применение плана счетов в бухгалтерском учете

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете...

Учет основных средств (требующих монтажа)

Используется хозяйственный план счетов...

Учет расчетов с персоналом по оплате труда

Рабочий план счетов бухгалтерского учёта ООО "Парус": 01 - Основные средства 01.1 - ОС в организации 02 - Амортизация ОС 02.1 - Амортизация ОС (уч. на сч.01.1) 08 - Вложение во внеоборотные активы 08.4 - Приобретение отд. объектов ОС 10 - Материалы 10...

Как разработать управленческий план счетов и ничего не упустить

Принципы создания управленческого плана счетов

Бюджетное управление для своей реализации требует соответствующего инструментария, точнее сказать - носителя. Если структура бухгалтерского плана счетов четко регламентирована нормативными документами, то управленческий план счетов всегда строится , происходящих на предприятии. Он должен давать необходимую плановую и фактическую информацию в нужных для анализа разрезах и в удобной форме отражать специфику деятельности предприятия.

По статьям строиться!

Существует два основных принципа :

• «Приход – Расход» по статьям бюджетов.
• Проводки по счетам.

Первый подход заключается в следующем. Хозяйственные операции распределяются по статьям, которые группируются в бюджеты в зависимости от отражаемой области деятельности. Каждая операция вызывает увеличение сумм по определенной для нее статье или нескольким статьям. Обороты по статьям за период рассчитываются путем их суммирования, а итоги формируются как разность между противоположными статьями.

Суть второго принципа отражения – проводок по счетам – аналогична отражению хозяйственных операций в бухгалтерском учете, а именно:

• существует управленческий план счетов (УПС), который и является механизмом хранения данных в учетной программе;
• каждая хозяйственная операция по вводу плановых или фактических данных отражается в системе путем ввода первичных документов. Они, в свою очередь, создают проводки строго по двум счетам УПС: дебету одного и кредиту другого (принцип двойной записи);
• данные в бюджетах рассчитываются как остатки или обороты по дебету или по кредиту соответствующего счета.

Основное преимущество постатейного учета - простота и наглядность для специалиста, не искушенного в бухгалтерии. Преимущество отражения хозяйственных операций на основе счетов - в гарантированной корректности при отражении каждой операции, что обеспечивает целостность и полноту внесенной информации.

Эти две системы не отвергают друг друга, и, более того, учет по счетам включает в себя постатейный как неотъемлемую часть. При таком варианте реализации управленческие счета в качестве одного из своих свойств имеют аналитику “Статья бюджета”, через которую вводимые данные отражаются не только по счету, но и статье. Такая, кажущаяся на первый взгляд, сложность на практике уже хорошо отработана методически и поддерживается программными средствами.

У каждого свой управленческий план счетов

Если бухгалтерский план счетов (БПС) един для всех предприятий, то УПС каждое предприятие разрабатывает для себя в соответствии со своими потребностями. В зависимости от целей бюджетирования, традиций финансового учета на конкретном предприятии, требований собственников предприятия и следует выбрать управленческий план счетов. Им может быть национальный план счетов, с определенными доработками и обобщениями, или план счетов западного формата (GAAP или IAS). Наконец, возможно разработать собственный управленческий план счетов.

Разработка УПС – чрезвычайно важная и ответственная работа для создания всей системы бюджетирования. Управленческий план счетов является фундаментом для учетной политики, и одновременно регистром хранения данных. Кодировка счетов и субсчетов должна учитывать финансовую и бюджетную структуру предприятия, обеспечив, таким образом, как внесение прогнозных и плановых величин, так и получение полностью сопоставимых фактических данных для проведения анализа и корректировки бюджетов. То, с какой детализацией, в какой группировке и с какими аналитическими разрезами будут выделены отдельные счета, определит возможность получения и расшифровки данных в управленческих отчетах.

Важную роль в создании плана счетов должны сыграть и бухгалтеры. Во-первых, большой опыт работы с бухгалтерским планом счетов как хранилищем информации для бухгалтерского учета даст ясное понимание того, каким должен быть УСП, чтоб выполнить все требования, выдвигаемые к управленческому учету. К тому же хорошее знание структуры плана счетов позволит в дальнейшем качественно настроить отчетность.

Во-вторых, общеизвестно, что поставщиком фактических данных для управленческого учета чаще всего служит именно бухгалтерский учет. Ведь чем ближе УСП к бухгалтерскому плану счетов, тем проще настроить карты переноса для получения этой информации. А в дальнейшем намного легче происходит сверка правильности и полноты данных, полученных в управленческом учете.

Более того, некоторые компании для целей управленческого учета используют непосредственно бухгалтерский план счетов, добавив на некоторые счета специфические управленческие аналитики.

В полном объеме все принципы построения УПС при введении управленческого учета реализованы в программе .

В связи с тем, что УПС является хранилищем данных, в программе существует большое количество ссылок из отчетов проформ, схем переноса фактических данных на счета учета. К тому же изменения в УПС требуют трудоемких изменений в уже настроенной модели. Поэтому желательно спроектировать УПС таким образом, чтоб в дальнейшем вносить в него как можно меньше изменений.

Принципы разработки управленческого плана счетов

Если при постановке бюджетного управления нет жестких требований использовать план счетов западного формата (GAAP или IAS), то лучше взять за основу типовой бухгалтерский план счетов. Это значительно упростит задачу получения фактических данных и их сверку с данными бухгалтерского учета.

Нумерацию счетов желательно оставлять как в БПС, поскольку в дальнейшем будет проще работать с планом счетов, структура которого знакома.

Если в БПС существует группа счетов, содержащая субсчета, а в УПС такая детализация является излишней, то всю эту группу счетов можно, в управленческом учете, заменить на один счет. Например, всю группу счетов 10 – Основные средства, содержащую субсчета 10.1-10.9, в УПС заменяем на сч.10 – Основные средства. А если возникнет необходимость сгруппировать в отчетности основные средства по каким-либо другим принципам, это возможно сделать, создав дополнительное свойство «Группа ОС» для справочника Основные средства.

Желательно не исключать из УПС счета, которые в данный момент не используются, в связи с особенностями деятельности конкретного предприятия. Лучше их оставить и включить в настройку отчетности и схем переноса фактических данных. Т.к. если в дальнейшем, в связи с расширением или изменением направления деятельности предприятия, в бухгалтерском учете, они начнут использоваться, то это не приведет к потере фактической информации в управленческом учете или к ошибкам в отчетности и потребуется только донастроить проформы для возможности планирования. Например, сч. 34 – Краткосрочные векселя полученные. Даже если на данный момент компания не принимает к учету векселя, это не значит что из УПС необходимо исключить данный счет.

Если в управленческом учете есть необходимость отражать какие-либо специфические операции, которые не отражаются в бухгалтерском учете, и соответственно в БПС нет счетов для учета таких операций, то необходимо завести специальные счета в УПС, которым не будет аналога в БПС. Например, в бухгалтерском учете существует группа счетов 60

При создании УПС вся группа трансформировалась в субсчет 60.1 – Краткосрочные займы финансовых учреждений и будет добавлен субсчет 60.2 для учета займов нефинансовых учреждений, которые отражаются только в управленческом учете.

Инструмент глубокого анализа

Теперь поговорим об аналитиках (аналоги знакомых бухгалтерам субконто). Каждый счет управленческого плана счетов имеет свой набор аналитик, который позволяет проводить анализ управленческих данных в определенных разрезах.

Именно потребность в анализе деятельности определяет количество и вид аналитик. На практике не редко при создании управленческого плана счетов стараются на каждом счете создать как можно больше аналитик, чтобы иметь возможность подробно детализировать управленческую отчетность. При этом, забывая о том, что, чтобы получить детальную информацию в отчетах, необходимо будет, и плановые и фактические данные внести с такой же степенью детализации. А это достаточно сложно, трудоемко, а порой просто невозможно.

Разрабатывая набор аналитик, мы должны руководствоваться двумя принципами:

• С одной стороны, количество и набор аналитик должен быть таким, чтоб была возможность получить всю необходимую управленческую отчетность с достаточной степенью детализации и расшифровки. Если, борясь за простоту системы, мы откажемся от основных управленческих аналитик, то наши отчеты, могут оказаться, неинформативны и вся система бюджетного управления просто потеряет смысл.
• С другой стороны, количество аналитических разрезов не должно быть слишком велико т.к. такую систему будет очень сложно настраивать, а в дальнейшем неудобно ей пользоваться. Пользователям будет сложно заполнять плановые документы, содержащие большое количество реквизитов и, в конечном счете, часть аналитических разрезов так и не наполниться информацией, а будет только загромождать систему. На обработку фактической информации, соответственно, будет уходить много времени, а когда речь идет о «Факте» оперативность имеет большое значение. Также, необходимо помнить, что чем больше аналитик, тем медленнее работает программное обеспечение.

Обдумывая необходимость каждой аналитики, мы должны задать себе вопросы:

• Сможем ли мы при планировании заполнять данные по этой аналитике.
• Сможем ли мы фактические данные разнести с учетом этой аналитики.
• Действительно ли нам необходимо именно в управленческом учете детализировать информацию, таким образом, или при необходимости такую детальную информацию мы сможем получить из систем оперативного учета.

Скрытые возможности системы

Рассмотрим, как реализована разработка аналитик УПС в программе «Корпоративные финансы 2005».

Если в УПС предполагается использовать в качестве аналитики такую же аналитику, как и на БПС, то нет смысла создавать специально для управленческого учета справочник аналогичный бухгалтерскому. Имеет смысл воспользоваться тем же самым справочником. Например, и в бухгалтерском и в управленческом учете, в качестве аналитик имеет смысл пользоваться одними и тем же справочниками: «Номенклатура», «Контрагенты», «Места хранения», «Основные средства» и пр. При этом если нас, для целей управленческого учета, не устраивает группировка элементов в этих справочниках или иерархия, то мы можем воспользоваться механизмом «Дополнительных свойств» (каждому элементу справочника поставить в соответствие некоторые дополнительные свойства, что даст возможность в отчетах сгруппировать данные в соответствии со значениями этих дополнительных свойств).

Для однотипной, по сути, информации использовать один справочник и одну аналитику, а не заводить несколько разных справочников. Например, на сч.40 – Уставной капитал и на сч.41 – Паевой капитал нам необходима аналитика «Учредители». Вместо того, чтоб создать специальный справочник для использования в качестве аналитики на этих счетах, лучше воспользоваться справочником «Контрагенты», создать в нем группу «Учредители», и поместить в нее перечень учредителей.

Не переусердствуйте

В заключении, хотелось бы подчеркнуть следующее. Затраты на разработку и последующую эксплуатацию учетной системы не должны превышать эффект от нее. Знаменитое Правило Парето (известное еще также как "Правило 20 на 80") гласит, что 20 % статей учета дают 80 % полезной информации. Поэтому главная задача разработчика учетной системы - не заложить в нее все, что только можно, а описать, прежде всего, ключевые показатели.

Система управленческого учета базируется на планировании, контроле, учете и оценке эффективности работы отдельных подразделений и компании в целом. Для эффективного управления компанией необходима сфокусированная на целях информация, позволяющая руководству принимать адекватные текущему моменту управленческие решения.

Методика управленческого учета и план счетов управленческого учета не регламентированы законодательно, поэтому каждая компания разрабатывает их самостоятельно. В целом методология должна обеспечить взаимосвязь разных информационных потоков, как основу взаимодействия всех функций управления.

• разработка концепции и стратегического плана;
• проведение анализа маркетинговых исследований и влияние внешних факторов;
• требования к разработке прогнозных значений и подготовке управленческой отчетности;
• критерии оценки эффективности;
• правила консолидации управленческой отчетности;
• координация деятельности подразделений;
• процедуры мониторинга и контроллинга;
• разработка процедур анализа управленческой отчетности и принятия решений;
• план счетов управленческого учета.

Пример плана счетов управленческого учета

План счетов управленческого учета разрабатывается для обособленного учета и формирования отчетности. В зависимости от задач, план счетов управленческого учета может существенно различаться. При разработке управленческого плана счетов за основу можно взять рабочий бухгалтерский план счетов или кодировку счетов по МСФО.

Обычно для управленческого учета требуется расширенная детализация по ЦФО, проектам, направлениям деятельности. Для этого необходимо присвоение кодировки каждому классификатору статей затрат, подразделений, видам деятельности.

Если учет ведется в автоматизированной системе, то она должна обеспечивать взаимосвязь управленческого плана счетов с кодированными справочниками управленческого учета. Например, в программном продукте «WA: Финансист», каждый счет/субсчет имеет три вида аналитических субконто, на которых можно выбрать одну из аналитик управленческого учета. Пользователю предоставляется возможность самостоятельно добавлять новые субконто и виды субконто.

В «Финансисте» можно создать неограниченное количество планов счетов. Можно использовать двойную корреспонденцию счетов, как в обычном бухгалтерском учете. Кроме того, есть возможность не использовать двойную корреспонденцию, а вести учет, например, на забалансовых счетах.

Таблица 1. Пример плана счетов управленческого учета в программном продукте «WA: Финансист».

Таблица 2. Фрагмент плана счетов управленческого учета в программном продукте «WA: Финансист».

Планирование в управленческом учете

Планирование в управленческом учете – это важный инструмент контроля рационального и оптимального использования ресурсов.

При планировании в управленческом учете берут во внимание влияние внутренних и внешних факторов:

• экономическую ситуацию;
• деятельность конкурентов;
• уровень инфляции;
• политику ценообразования;
• сезонность продаж и т. д.

Одним из вариантов является планирование в рамках процесса бюджетирования. В основе бюджетного планирования лежит процесс описания вариантов действий, которые могут быть осуществлены в будущем. Бюджетное планирование может осуществляться на верхнем уровне, например, в форме бюджета доходов и расходов, бюджета по бюджетному листу. В последнем случае необходимо планирование с использованием плана счетов управленческого учета, чтобы была возможность балансировать баланс.

На основе анализа внутренних и внешних факторов, расчета альтернатив, разрабатывается оптимальный бюджет доходов и расходов на предстоящий период.

Правильно построенная система управленческого учета дает возможность получать достоверную информацию и принимать взвешенные управленческие решения.